Daňové aspekty dohod o pracích konaných mimo pracovní poměr

15.8.6.2

Daňové aspekty dohod o pracích konaných mimo pracovní poměr

Ing. Zdeněk Morávek

Jak vyplývá z § 6 odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů (zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, v platném znění, dále jen "ZDP“), příjmy z dohod o pracích konaných mimo pracovní poměr se považují za příjmy ze závislé činnosti, tyto příjmy se tak zdaňují obdobně jako jiné příjmy zaměstnanců. Poplatník s těmito příjmy se považuje pro účely ZDP za zaměstnance a plátce těchto příjmů za zaměstnavatele, tato skutečnost vyplývá z § 6 odst. 2 ZDP.

Další způsob zdanění potom záleží na tom, zda zaměstnanec podepsal či nepodepsal prohlášení k dani v souladu s § 38k odst. 4 ZDP a zda tedy uplatňuje či nikoliv u zaměstnavatele slevy na dani a daňové zvýhodnění na vyživované dítě. V zásadě mohou nastat tyto možnosti:

• poplatník podepsal u zaměstnavatele prohlášení k dani – potom bude postupováno tak, že zaměstnanci bude srážena vždy záloha na daň po zohlednění měsíčních slev, o kterých v prohlášení o dani uvedl, že je žádá uplatňovat. Bude postupováno jako u "standardního“ zaměstnance,

• poplatník nepodepsal u zaměstnavatele prohlášení k dani – v takovém případě mohou nastat dvě možnosti, které se liší podle výše odměny za pracovní činnost či provedenou práci, úprava vychází z ustanovení § 6 odst. 4 ZDP:

  • úhrnná výše příjmů u téhož zaměstnavatele nepřesáhne za kalendářní měsíc částku 5 000 Kč – potom je tento příjem součástí samostatného základu daně pro zdanění daní vybíranou srážkou sazbou daně podle § 36 odst. 2 ZDP, uplatní se tak srážková daň ve výši 15 %. To znamená, že tento příjem se považuje za již zdaněný a dále se s ním pro další účely zdanění nepočítá, tj. zejména se nebude zahrnovat do daňového přiznání, pokud jej poplatník bude podávat, nebo tyto příjmy nebudou zahrnuty do ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění, pokud jej bude zaměstnavatel u tohoto zaměstnance provádět v souladu s § 38k odst. 5 ZDP. Je ale potřeba zdůraznit, že se posuzuje vždy celý úhrn všech příjmů dosažených u tohoto jednoho zaměstnavatele.

    Pan Novák pracuje u společnosti ABC, s.r.o., u této společnosti má uzavřenu pracovní smlouvu a podepsané prohlášení k dani. Současně v měsíci prosinci 2011 uzavře se společností DEF, a.s. dohodu o provedení práce, na základě které dosáhne příjmu 4000 Kč za tento kalendářní měsíc.

    Odměna z dohody o provedení práce ve výši 4000 Kč bude u zaměstnavatele DEF, a.s. zahrnuta do samostatného základu daně a zdaněna srážkovou daní ve výši 15 %, protože pan Novák u tohoto plátce nepodepsal prohlášení k dani a příjem za kalendářní měsíc nepřesáhl částku 5000 Kč. Tento příjem tak bude pan Novák považovat za definitivně zdaněný a už s ním dál nebude pro účely dalšího daňového postupu počítat.

    Pan Novák pracuje u společnosti ABC, s.r.o., u této společnosti má uzavřenu pracovní smlouvu a podepsané prohlášení k dani. Současně v měsíci prosinci 2011 uzavře se stejným zaměstnavatelem dohodu o provedení práce, na základě které dosáhne příjmu 4000 Kč za tento kalendářní měsíc. Z pracovní smlouvy mu v měsíci prosinci 2011 plynul příjem ve výši 20 000 Kč.

    V tomto případě nelze postupovat tak, že odměna z dohody bude zdaněna srážkovou daní, protože zaměstnanec dosáhl tohoto příjmu u zaměstnavatele, u kterého má podepsané prohlášení k dani a úhrn příjmů u tohoto zaměstnavatele přesáhl částku 5000 Kč v příslušném kalendářním měsíci (24 000 Kč). Oba příjmy tak vytvoří jeden společný základ daně a z něj bude sražena záloha na daň, nikoliv srážková daň.

  • úhrnná výše příjmů u téhož zaměstnavatele přesáhne za kalendářní měsíc částku 5000 Kč – v takovém případě bude zaměstnavatel postupovat podle § 38h odst. 5 ZDP a z takového příjmu bude sražena záloha na daň; u poplatníka, který u plátce (zaměstnavatele) nepodepsal prohlášení k dani podle § 38k odst. 4 ZDP, se při výpočtu zálohy nepřihlédne k měsíční slevě na dani podle § 35ba ZDP a k měsíčnímu daňovému zvýhodnění. Takovýto příjem tak bude u tohoto poplatníka zahrnut do příjmů, u kterých bude prováděno roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění, nebo musí být uveden v daňovém přiznání, pokud jej bude poplatník podávat.

    Pan Novák pracuje u společnosti ABC, s.r.o., u této společnosti má uzavřenu pracovní smlouvu a podepsané prohlášení k dani. Současně v měsíci prosinci 2011 uzavře se společností DEF, a.s. dohodu o provedení práce, na základě které dosáhne příjmu 7000 Kč za tento kalendářní měsíc.

    Z odměny z dohody o provedení práce ve výši 7000 Kč srazí zaměstnavatel DEF, a.s. zálohu na daň, nikoliv srážkovou daň, a to bez zohlednění slev na dani a daňového zvýhodnění, protože nebylo podepsáno prohlášení k dani, bylo podepsáno u společnosti ABC, s.r.o. Vzhledem ke skutečnosti, že z tohoto příjmu byla sražena záloha na daň, bude pan Novák z tohoto titulu povinen pravděpodobně podat daňové přiznání, a to v souladu s § 38g odst. 2 ZDP, protože v jednom měsíci mu byly sraženy současně dvě zálohy na daň od dvou různých plátců (zaměstnavatelů).

Dále je důležité dobře stanovit základ daně pro výpočet zálohy na daň nebo srážkové daně. V souladu s § 6 odst. 13 ZDP jsou základem daně příjmy ze závislé činnosti nebo funkční požitky zvýšené o částku odpovídající pojistnému na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti a pojistnému na všeobecné zdravotní pojištění, které je z těchto příjmů podle zvláštních právních předpisů povinen platit zaměstnavatel. Tato částka je v ZDP označována jako "povinné pojistné“ a zaokrouhluje se na celé koruny nahoru. Celý základ daně bývá označován jako superhrubá mzda a jenom doplním, že v daňové reformě v současné době projednávané (konec roku 2011) je předpokládáno, že koncept superhrubé mzdy jako základu daně bude opuštěn, účinnost těchto změn je pravděpodobně předpokládána na rok 2014 nebo 2015.

Pro správné stanovení základu daně je tak nutné stanovit, zda se z odměny z dohod odvádí sociální a zdravotní pojištění.

 NahoruZdravotní pojištění

Úprava je obsažena zejména v § 5 zákona č. 48/1997 Sb., o veřejném zdravotním pojištění, v platném znění a následně v § 3 zákona č. 592/1992 Sb., o pojistném na veřejné zdravotní pojištění, v platném znění. Jak vyplývá z § 5 zákona o veřejném zdravotním pojištění, za zaměstnance se pro účely zdravotního pojištění považuje fyzická osoba, které plynou nebo by měly plynout příjmy ze závislé činnosti nebo funkčních požitků podle ZDP, ovšem až na určité výjimky, mezi které patří osoby činné na základě dohody o provedení práce a také osoby činné na základě dohody o pracovní činnosti, které v kalendářním měsíci nedosáhly započitatelného příjmu. Tyto osoby se tedy pro účely zdravotního pojištění za zaměstnance nepovažují a zdravotní pojištění se z jejich odměn neodvádí. Tato úprava dosud platí v podstatě i pro nemocenské a důchodové pojištění.

Tento stav ale bude změněn na základě změn, které přinesl zákon č. 365/2011 Sb. ze dne 6. 11. 2011, který byl zveřejněn ve Sbírce zákonů 6. 12. 2011 a který novelizuje zákoník práce a další související zákony. Tento zákon přinesl také novelu zákona o veřejném zdravotním pojištění a do zmiňovaného § 5 doplnil, že za zaměstnance se pro účely zdravotního pojištění nepovažuje pouze taková osoba činná na základě dohody o provedení práce, která v kalendářním měsíci nedosáhla příjmu ve výši částky, jež je podmínkou pro účast takové osoby na nemocenském pojištění podle zákona upravujícího nemocenské pojištění (jedná se o částku 10 000 Kč – viz dále).

Z uvedeného tak vyplývá následující:

• v případě odměny z dohody o provedení práce se odvádí zdravotní pojištění pouze v tom případě, pokud bude v příslušném kalendářním měsíci tato odměna vyšší než 10 000 Kč,

• v případě odměny z dohody o pracovní činnosti se bude odvádět zdravotní pojištění pouze v tom případě, kdy bude v příslušném kalendářním měsíci dosaženo započitatelného příjmu pro účely nemocenského pojištění, který by měl být od roku…