dnes je 4.12.2022

Input:

Transferový podíl

10.6.2014, , Zdroj: Verlag Dashöfer

Transferový podíl

Ing. Michal Svoboda, Ph.D.

Pojem

Účetní reforma veřejných financí přinesla od roku 2010 kromě jiných koncepčních změn v účetním výkaznictví účetních jednotek veřejného sektoru (vybraných účetních jednotek) především plnohodnotnou aplikaci předpokladu akruální báze, zjednodušeně řečeno akruálního účetnictví. Základní obsah tohoto termínu je všeobecně znám: tento předpoklad znamená, že transakce jsou v účetnictví zachycovány do období, s nímž se věcně a časově pojí, bez ohledu na tok peněžních prostředků, které s těmito transakcemi souvisejí. Jedním ze základních projevů či aplikací tohoto předpokladu je tzv. matching principle, tj. pravidlo, že při účtování či pro sestavování účetní závěrky je nezbytné systematicky k sobě přiřazovat náklady a výnosy, které spolu vzájemně souvisejí. Dále můžeme použít zkráceného pojmenování "pravidlo přiřazování". Uvedené by platilo v případě účetních jednotek, jejichž hlavním smyslem existence je generování zisku. Hlavním smyslem existence v případě vybraných účetních jednotek včetně příspěvkových organizací je spíše poskytování veřejných či smíšených statků a služeb, především v oblasti právního řádu, infrastruktury, obrany, vzdělání, zdravotnictví, kultury a dalších. Tyto veřejné či smíšené statky a služby generují výnosy spíše v menší míře, eventuálně vůbec. V případě veřejného sektoru tedy není možné plnohodnotné přiřazování nákladů k výnosům. Předpoklad akruální báze a pravidlo přiřazování se zde uplatní jako nezbytnost přiřazovat náklady k přínosům, které jsou veřejnými a smíšenými statky poskytovány "investorům" veřejného sektoru, tedy především daňovým poplatníkům. Ačkoliv to na první pohled nemusí být zřejmé, transferový podíl je ztělesněním, respektive přímou kvantifikací pravidla přiřazování v případě dlouhodobého majetku.

Jak již naznačuje sám pojem "transferový podíl", hovoříme zde o fenoménu používaném v případě účtování o transferech. Zopakujme, že pojem "transfer" je v ČÚS 703 – Transfery definován takto:

"Transferem je poskytnutí peněžních prostředků z veřejných rozpočtů nebo přijetí peněžních prostředků veřejnými rozpočty, včetně prostředků ze zahraničí, zejména v případě státního rozpočtu, rozpočtů územních samospráv či státních fondů, tedy zejména dotace, granty, příspěvky, subvence, dávky, nenávratné finanční výpomoci, podpory či peněžité dary, s výjimkou daní, poplatků a jiných obdobných dávek, pokut, penále a obdobných plateb, a to bez ohledu na účel jejich poskytnutí. Transferem také není poskytnutí dotace zřizované příspěvkové organizaci na pořízení dlouhodobého majetku." (zvýrazněno autorem)

Zaměřme se dále na vybrané účetní jednotky, které jsou příjemci transferu. Takovýto příjemce díky získání transferu získává vlastně možnost utratit peněžní prostředky z transferu takovým způsobem, který vede k získání určitého prospěchu. Ten může být krátkodobý, okamžitý, kdy se z transferu pokrývá například část provozních nákladů u jeho příjemce. Jelikož je tento prospěch okamžitý, je u příjemce účetně zachycen okamžitě v plné výši ve výnosech. Nezřídka ale z podmínek konkrétního transferu vyplývá, že je určen k tomu, aby jeho příjemce mohl požívat prospěchu dlouhodobého. Jde o investiční transfer, tedy transfer určený na pořízení dlouhodobého majetku. Díky němu může jeho příjemce pořídit dlouhodobý majetek, který bude dlouhodobě přispívat k poskytování veřejných či smíšených statků a služeb, které jeho příjemce v rámci své činnosti poskytuje daňovým poplatníkům. A protože je tento přínos dlouhodobý, často i několik desítek let, uplatní se pravidlo přiřazování takovým způsobem, že je ve výkazu zisku a ztráty zobrazován po celou dobu, tedy i po několik desítek let. Tento přínos je tedy časově rozlišen ve věcné a časové souvislosti s užíváním konkrétního dlouhodobého majetku, a to samozřejmě bez ohledu na příjem peněžních prostředků, které byly na pořízení tohoto dlouhodobého majetku přijaty. Jinak řečeno, výdaj peněžních prostředků vynaložených na pořízení dlouhodobého majetku je časově rozlišován ve věcné a časové souvislosti s užíváním tohoto majetku zobrazeným (především, avšak nikoliv výhradně) prostřednictvím odpisů. A příjem peněžních prostředků z titulu přijatého investičního transferu určeného na pořízení tohoto dlouhodobého majetku je taktéž časově rozlišován ve stejné věcné a časové souvislosti prostřednictvím výnosů, tedy (především, avšak nikoliv výhradně) v souvislosti s náklady z odpisů. Tato souvislost je zcela přesně stanovena transferovým podílem.

Předchozí odstavec vysvětluje, proč je nezbytné přijaté investiční transfery časově rozlišovat, aby ve výnosech příjemce byl zobrazen v souladu s předpokladem akruální báze. Transferový podíl nám pak říká, v jaké přesně výši k tomu má docházet. Proto by již nyní měla být zřejmá a srozumitelná také definice pojmu "transferový podíl" uvedená v ČÚS 708 – Odpisování dlouhodobého majetku:

"Transferový podíl je podíl přijatého investičního transferu k pořizovací ceně tohoto majetku; v případě technického zhodnocení dlouhodobého majetku, který je odpisován, se k okamžiku zařazení tohoto technického zhodnocení do užívání nově stanoví transferový podíl jako podíl dosud časově nerozlišené výše přijatého investičního transferu na pořízení příslušného dlouhodobého majetku i na jeho technické zhodnocení, k pořizovací ceně zvýšené o technické zhodnocení a snížené o výši oprávek a opravných položek k tomuto majetku k okamžiku zařazení tohoto technického zhodnocení do užívání." (zvýrazněno autorem)

Poměrně srozumitelná je přinejmenším první věta uvedené definice. Vyplývá z ní, že vzájemné přiřazování nákladů a výnosů v průběhu celé doby užívání dlouhodobého majetku pořízeného (částečně) z transferu bude probíhat ve stejném poměru, v jakém je přijatý transfer na jeho pořízení k jeho pořizovací ceně. Transferový podíl je tedy zlomek, který matematicky zapsán by (v případě věty první definice transferového podílu) vypadal takto:

Pokud interpretujeme tento zlomek, pak v čitateli se nachází hodnota přijatých investičních transferů a ve jmenovateli ocenění dlouhodobého majetku. Samotná první věta definice transferového podílu by mohla být poměrně postačující i pro další specifické případy, ve kterých dochází k tomu, že se buď jmenovatel, případně čitatel zároveň se jmenovatelem mění. Druhá věta definice transferového podílu upravuje zřejmě nejčastější z těchto situací, a tou je provedení technického zhodnocení dlouhodobého majetku. Technickým zhodnocením se v souladu s § 55 vyhlášky č. 410/2009 Sb. rozumějí:

"... zásahy do dlouhodobého nehmotného majetku nebo dlouhodobého hmotného majetku uvedeného do užívání, které mají za následek změnu jeho účelu nebo technických parametrů, nebo rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti majetku, včetně nástaveb, přístaveb a stavebních úprav, pokud vynaložené náklady dosáhnou ocenění stanoveného pro vykazování jednotlivého dlouhodobého majetku."

Je pak notoricky známým pravidlem, že ocenění dlouhodobého majetku se zvyšuje o ocenění technického zhodnocení, které na něm bylo provedeno. K okamžiku zařazení technického zhodnocení do užívání (k okamžiku nabytí způsobilosti k jeho užívání) tedy dochází ke změně ocenění dlouhodobého majetku, tedy dochází také ke změně jmenovatele transferového podílu. Pokud byl na pořízení technického zhodnocení přijat samostatný investiční transfer, dochází zároveň ke změně čitatele

Nahrávám...
Nahrávám...