Nepřístupný dokument, nutné přihlášení
Input:

Cestovní náhrady - daňová optimalizace

15.3.2019, , Zdroj: Verlag Dashöfer

Cestovní náhrady – daňová optimalizace

Jaroslava Pfeilerová

Pojem

Zaměstnavatelé, kteří jsou veřejně prospěšným poplatníkem, mohou svým zaměstnancům poskytovat cestovní náhrady pouze v rozsahu stanoveném v hlavě III. zákoníku práce. Ale i v těchto případech lze určitým způsobem poskytovat povinné náhrady a ušetřit na dani z příjmů právnických osob, na dani ze závislé činnosti i na zákonném pojistném. V případě výkonu hospodářské činnosti, která podléhá dani z příjmů právnických osob, mohou být poskytovány náhrady i nad stanovený limit. S tímto plněním je však nutné se daňově vypořádat. Veřejně prospěšným poplatníkem můžeme nazvat poplatníka, který v souladu se svým zakladatelským právním jednáním, statutem, stanovami, zákonem nebo rozhodnutím orgánu veřejné moci jako svou hlavní činnost vykonává činnost, která není podnikáním.
 

Vymezení veřejně prospěšného poplatníka

Zákon o daních z příjmů („ZDP”) nestanoví – kdo je veřejně prospěšným poplatníkem, ale negativně vymezuje – kdo není veřejně prospěšným poplatníkem. Podle ustanovení § 17a odst. 2 ZDP se jedná o obchodní korporace, Českou televizi, Český rozhlas a Českou tiskovou kancelář, profesní komory nebo poplatníky založené za účelem ochrany a hájení podnikatelských zájmů svých členů, u nichž nejsou členské příspěvky osvobozeny od daně, s výjimkou organizací zaměstnavatelů, zdravotní pojišťovny, společenství vlastníků jednotek a nadace, která podle svého zakladatelského jednání slouží k podpoře osob blízkých zakladateli nebo jejíž činnost směřuje k podpoře osob blízkých zakladateli. Ostatní poplatníci – nezahrnutí v tomto výčtu jsou pro účely zákona o daních z příjmů považováni za veřejně prospěšné poplatníky (dále jen nepodnikatelská sféra). Aby zaměstnavatel při poskytování cestovních náhrad dosáhl určité daňové optimalizace, musí vyhodnocovat následující skutečnosti:

  • jak budou cestovní náhrady posouzeny z daňového pohledu na straně zaměstnance (zda podléhají dani z příjmů ze závislé činnosti),

  • jak budou cestovní náhrady daňově posouzeny na straně zaměstnavatele (zda je možné je daňově uplatnit),

  • zda poskytnuté cestovní náhrady podléhají odvodům zákonného pojistného.

Při poskytování cestovních náhrad je celá řada postupů pevně stanovená zákonem o daních z příjmů a zákoníkem práce, kdy se nelze odchýlit od zákonem stanoveného postupu. V některých případech však právní úprava dovoluje zaměstnavateli zvolit postup podle svého uvážení. V příspěvku budou popsány některé případy, v nichž zaměstnavatel může poskytovat cestovní náhrady podle svého rozhodnutí. A to ve vazbě na výši odvedené daně z příjmů a také na výši odvedeného zákonného pojistného.

Tuzemské stravné

Pro rok 2019 je platná vyhláška MPSV č. 333/2018 Sb.

Tabulka 1 – Zaměstnavatel poskytuje zaměstnanci tuzemské stravné samostatně za každý kalendářní den ve výši:

Sazby stravného pro zaměstnance
v podnikatelské sféře 
Sazby stravného pro zaměstnance
v nepodnikatelské sféře 
trvá-li pracovní cesta 5–12 hod. → 82Kč  trvá-li pracovní cesta 5–12 hod. → 82-97 Kč 
trvá-li pracovní cesta déle než 12 hod., nejdéle však 18 hod. → 124Kč  trvá-li pracovní cesta déle než 12 hod., nejdéle však 18 hod. → 124-150 Kč 
trvá-li pracovní cesta déle než 18 hod. → 195 Kč  trvá-li pracovní cesta déle než 18 hod. →
195-233 Kč

Zaměstnavatel v nepodnikatelské sféře může svým zaměstnancům poskytovat stravné pouze v limitech stanovených zákoníkem práce (viz pravý sloupec tabulky). Zaměstnavateli v podnikatelské sféře stanoví zákoník práce povinnost poskytovat svým zaměstnancům pouze minimální částky (viz levý sloupec tabulky), ale současně nijak neomezuje možnost poskytnout stravné ve vyšších částkách. Jediným možným omezením je daňový dopad, protože plnění zaměstnavatele nad maximální hodnoty stanovené pro zaměstnance z nepodnikatelské sféry podléhají dani ze závislé činnosti a také odvodům pojistného. Obdobný postup jako v podnikatelské sféře platí také pro neziskové subjekty při pracovních cestách uskutečněných v rámci hospodářské činnosti.

Příklad 1

Zaměstnanec organizace Alfa s měsíčním hrubým příjmem 30 000 Kč vykonal v průběhu měsíce ledna 2019 patnáct pracovních cest v délce 610 hodin (v rámci hospodářské činnosti). Zaměstnanci náleží za každou pracovní cestu stravné v prvním časovém pásmu, tj. minimálně ve výši 82 Kč. Plnění do částky 97 Kč (tj. do maximálního limitu pro nepodnikatelskou sféru) není předmětem daně z příjmů ze závislé činnosti. Zaměstnavatel se však v tomto případě rozhodl zohlednit podmínky všech pracovních cest konaných v lednu 2018 a zaměstnanci poskytl stravné za každou cestu ve výši 300 Kč. Nadlimitní plnění 15 × (300 – 97) =   3 045 Kč.

Tabulka 2

Text  Výpočet daně
a pojistného
v případě
nadlimitního
plnění 
Výpočet daně
a pojistného
v případě plnění
do limitu 
Rozdíl 
Hrubá mzda  30 000  30 000   
Nadlimitní cestovní náhrady      3 045     
Zdanitelné příjmy celkem    33 045  30 000   
Pojistné placené zaměstnancem 11 %  3 635  3 300  335
Pojistné placené zaměstnavatelem 34 %    11 236  10 200     1 036 
Zaokrouhlený základ daně
(příjem + pojistné placené zaměstnavatelem ve výši 34 %) 
 44 300 40 200   
Daň 15 %  6 645  6 030  615
Sleva na poplatníka  2 070  2 070   
Záloha na daň    4 575 3 960  615

Rekapitulace:

  • zaměstnavatel mimo vyššího stravného v částce 3 045 Kč odvede také vyšší zákonné pojistné o částku 1 036 Kč,

  • zaměstnanec odvede více na zákonném pojistném o částku 335 Kč a také vyšší daň z příjmů ze závislé činnosti o částku 615 Kč.

Z těchto skutečností vyplývá, že poskytování cestovních náhrad nad limit stanovený zákoníkem práce má stejný dopad jako zvýšení mzdy.

Určitou výhodu může poskytování vyšších cestovních náhrad přinést v oblasti personální politiky, protože nadlimitní cestovní náhrady lze nazvat zaměstnaneckým benefitem, který si zaměstnanci uvědomí více než klasické zvýšení platu nebo mzdy. Navíc může zaměstnavatel s výší nadlimitních cestovních poměrně lehce manipulovat podle potřeb a momentálních finančních možností. Manipulace s výší platu nebo mzdy je mnohem problematičtější.

Dobrovolné stravné při cestách kratších než pět hodin

Zákoník práce umožňuje zaměstnavatelům, kteří vyslali své zaměstnance na pracovní cestu kratší než 5 hodin, poskytnout stravné do limitu stanoveného zákoníkem práce při pracovních cestách trvajících 5–12 hodin.

Jedná se o daňově výhodné plnění, protože poskytnutá částka je daňově účinným nákladem, který nepodléhá odvodům zákonného pojistného. V této souvislosti je však nutné připomenout, že se ze strany zaměstnavatele jedná o dobrovolné plnění (zákoník práce stanoví pouze možnost – nikoliv povinnost toto plnění poskytovat). To znamená, že se zaměstnanci nemohou tohoto dobrovolného stravného domáhat.

Příklad 2

Zaměstnanec se žaludečními problémy se obvykle stravoval v dietní jídelně, která vydávala obědy v době od 11 hod. do 12.30 hod. Dne 30. 3. byl zaměstnanec vyslán na pracovní cestu od 10 hod. do 14 hod. (tj. 4 hodiny). Zaměstnavatel zohlednil skutečnost, že se zaměstnanec nemohl stravovat obvyklým způsobem, a poskytl mu stravné ve výši 55 Kč. Uvedené dobrovolné plnění lze zaměstnavatelem daňově uplatnit, u zaměstnance nepodléhá dani ze závislé činnosti ani nevstupuje do vyměřovacích základů pro odvod zákonného pojistného.

Kapesné při zahraničních pracovních cestách

Účelem poskytování kapesného je zajištění náhrady za výdaje osobního charakteru vzniklé při pracovní cestě, které nemají charakter žádného výdaje, za nějž zaměstnanci podle zákoníku práce náleží náhrada (např. poplatek za WC, tzv. bakšišné, platba nosiči zavazadel apod.). Zaměstnavatel může zaměstnanci poskytnout kapesné až ve výši 40 % vypočtené z částky stravného před jeho snížením za bezplatně poskytnuté hlavní denní jídlo.

Výhodou kapesného je skutečnost, že u zaměstnavatele je jeho poskytování daňově účinné, pro zaměstnance se jedná o příjem, který není předmětem daně ze závislé činnosti a také nepodléhá zákonnému pojistnému. Zaměstnavatel tedy může zaměstnanci poskytnout výhodnější kapesné namísto nadlimitního stravného nebo jiného plnění, které zdanění podléhá.

Příklad 3

Zaměstnanec organizace Alfa s měsíčním hrubým příjmem 30 000 Kč vykonal na příkaz zaměstnavatele desetidenní pracovní cestu do Dánska.

Zaměstnavatel zvažoval, zda má náročné podmínky pracovní cesty zohlednit nadlimitním stravným nebo kapesným do maximálního limitu stanoveného zákoníkem práce. Kapesné do výše 40% stravného je plněním, které není předmětem daně z příjmů ze závislé činnosti, nadlimitní stravné je zdanitelným příjmem zaměstnance. Vzhledem k tomu, že náhrady byly se zaměstnancem vypořádány v české měně, použil zaměstnavatel pro přepočet měn kurz stanovený v  § 183 a 184 ZP (kurz ČNB prvního dne konání pracovní cesty CZK/EUR 25,83).

  • Kapesné 40 % z částky stravného stanoveného vyhláškou MF

50 EUR 40 % = 20 × 10 = 200 EUR. 200 × 25,83 =   5 166 Kč (plnění nepodléhá odvodům daně a pojistného).

  • Nadlimitní stravné poskytnuté ve stejné výši jako kapesné 5 166 Kč (plnění podléhá odvodům daně a pojistného).

Tabulka 3

Text  Stravné
nad limit 
Kapesné 40 %  Rozdíl 
Hrubá mzda  30 000  30 000   
Nadlimitní stravné  5 166      
Kapesné    5 406    
Zdanitelné příjmy celkem    35 166  30 000   
Pojistné placené zaměstnancem 11 %  3 868  3 300  568
Pojistné placené zaměstnavatelem 34 %  11 956  10 200  1 756 
Zaokrouhlený základ daně
(příjem + pojistné placené zaměstnavatelem ve výši 34 %) 
47 200  40 200   
Daň 15 %  7 080  6 030   
Sleva na poplatníka  2 070  2 070   
Záloha na daň  5 010  3 960  1 050 

Rekapitulace:

Pro zaměstnavatele i pro zaměstnance je výhodnější využít možnosti dané zákoníkem práce a poskytnout zaměstnanci raději kapesné nežli nadlimitní stravné (případně o stejnou částku zvýšit plat). V případě poskytnutí nadlimitního stravného zaplatí zaměstnavatel více na zákonném pojistném a zaměstnanec zaplatí více na daních a na pojistném:

  • zaměstnavatel mimo vyšší částku stravného ve výši 5 166 Kč odvede také vyšší zákonné pojistné o částku 1 756 Kč,

  • zaměstnanec odvede více na zákonném pojistném o částku 568 Kč a také na dani z příjmů ve výši 1 050 Kč.

Sjednání místa výkonu práce a místa pravidelného pracoviště

Místo výkonu práce

Sjednané místo výkonu práce je jednou z povinných náležitostí pracovní smlouvy (§ 34 ZP). Pokud je zaměstnanec na cestě mimo toto místo, je na pracovní cestě s nárokem na cestovní náhrady.

Místo pravidelného pracoviště

Místo pravidelného pracoviště (§ 34a ZP) je v pracovní smlouvě sjednáno